Учетная политика организации - это принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета – первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности.

К способам ведения бухгалтерского учета относятся способы группировки и оценки фактов хозяйственной деятельности, погашения стоимости активов, организации документооборота, инвентаризации, применения счетов бухгалтерского учета, системы регистров бухгалтерского учета, обработки информации и иные способы, системы и приемы.

Учетная политика формируется исходя из допущений и требований, установленных Положением по бухгалтерскому учету «Учетная политика организаций» ПБУ 1/2008, утвержденным приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106 н (далее – ПБУ 1/2008).

Понятие «допущения» примерно соответствует понятию «основополагающие бухгалтерские принципы», действующему в западной практике учета. В отечественном учете это понятие относится по существу к правилам ведения учета и составления отчетности. При этом указанные в ПБУ 1/2008 допущения не обязательно должны объявляться организацией – их принятие и следование им подразумеваются. Вместе с тем если организация при ведении бухгалтерского учета и составлении отчетности допускает отступления от установленных допущений, то она обязана указать причины этих отступлений.

ПБУ 1/2008 установлены следующие допущения: имущественной обособленности организации, непрерывности деятельности, последовательности применения учетной политики и временной определенности фактов хозяйственной деятельности.

Допущение имущественной обособленности означает, что активы и обязательства организации существуют обособленно от активов и обязательств собственников этой организации и активов и обязательств других организаций.

Следует отметить, что указанное допущение применяется лишь в отечественной практике бухгалтерского учета, поскольку некоторые руководители организаций в силу недостаточной развитости рыночных отношений стремятся использовать в своем домашнем хозяйстве имущество организации (компьютеры, холодильники, другую бытовую технику и т. п.). Чтобы обеспечить действенность допущения имущественной обособленности, необходимо проверять правильность документального оформления принятого в организацию имущества, его фактическое наличие, отражение этого имущества в инвентаризационных описях.

При этом следует принимать во внимание особенности функционирования каждой организации. Например, в организациях, использующих труд инвалидов, вполне правомерно, по нашему мнению, обеспечение инвалидов, работающих на дому, компьютерами и другой техникой, необходимой им для выполнения своей работы. Решение руководителя организации о наделении работников, работающих на дому, соответствующей техникой должно быть отражено в учетной политике организации в качестве отдельного элемента, описывающего учет соответствующего имущества.

Допущение имущественной обособленности обуславливает необходимость отражения собственного имущества организации на балансовых счетах, а имущества, принадлежащего другим организациям, – на забалансовых счетах.

Исключение из этого правила допускается в отношении лизингового имущества, которое в соответствии с Федеральным законом от 29.10.1998 № 164-ФЗ «О финансовой аренде (лизинге)» может учитываться на балансе либо лизингодателя, либо лизингополучателя.

Допущение непрерывности деятельности организации означает, что она будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у нее отсутствует намерение и необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности, и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке. Если же указанные намерения у организации имеются, она обязана объявить об этом в учетной политике, формируемой на предстоящий финансовый год, и в пояснительной записке к годовому отчету за истекший финансовый год. Указанное допущение обязательно должно использоваться в аудиторской практике, и аудитор обязан информировать пользователей бухгалтерской отчетности о возможной ликвидации организации или сокращении ее деятельности.

Допущение последовательности применения учетной политики означает, что принятая организацией учетная политика применяется последовательно от одного отчетного года к другому. Изменение учетной политики возможно в случае изменения законодательства Российской Федерации или нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету, разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета и существенного изменения условий хозяйствования.

Последовательное применение учетной политики по годам необходимо прежде всего для обеспечения сопоставимости отчетных данных на начало и конец отчетных периодов. Поэтому в случае изменения отдельных элементов учетной политики соответствующие отчетные данные на начало отчетного периода корректируются.

Допущение временной определенности фактов хозяйственной деятельности означает, что они отражаются в бухгалтерском учете и отчетности того периода, в котором совершены, независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Например, начисленная работникам организации заработная плата относится на издержки производства или обращения того периода, в котором она начислена, независимо от фактического времени выплаты начисленной суммы работникам. В международной бухгалтерской практике допущению временной определенности фактов хозяйственной деятельности соответствует основополагающий «принцип начисления».

В международной учетной практике наряду с основополагающими используются и другие бухгалтерские принципы (осторожности, существенности, стоимостной оценки объектов и др.).

В отечественной практике в качестве указанных понятий используется понятие «требования». Формируемая организациями учетная политика должна соответствовать требованиям полноты, своевременности, осмотрительности, приоритета содержания перед формой, непротиворечивости и рациональности.

Требование полноты означает необходимость отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности.

Выполнение данного требования обеспечивается обязательным документированием всех хозяйственных операций в организации, своевременным проведением инвентаризации имущества и отражением ее результатов в учете.

Изложенное в ПБУ 1/2008 требование полноты следует дополнить изложенными в последующих ПБУ требованиями о составе раскрываемой в отчетности информации по каждому объекту учета.

Требование своевременности подразумевает необходимость своевременно отражать в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности факты хозяйственной деятельности.

Выполнение данного требования обеспечивается прежде всего своевременным документальным оформлением фактов хозяйственной деятельности. Первичные бухгалтерские документы должны составляться в момент совершения хозяйственных операций или сразу по их окончании.

Требование осмотрительности (осторожности в западной практике – это еще и консерватизм) означает большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов.

В настоящее время требование осмотрительности в отечественной практике нужно использовать осторожно, поскольку и без него многие организации стремятся увеличить расходы с целью уменьшения в отчетности прибыли и соответственно налога на прибыль.

С переходом к реальным рыночным отношениям, когда организации будут заинтересованы показывать в отчетности высокую рентабельность (обеспечивающую возможность получения кредитов, нормальные экономические отношения с другими организациями, выплату высоких дивидендов по акциям и продажу их по высоким ценам и т. п.), требование осторожности будет действовать в полной мере.

Требование приоритета содержания перед формой означает, что в бухгалтерском учете факты хозяйственной деятельности должны отражаться исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий хозяйствования. Например, сам по себе факт выдачи руководителям организации крупных ссуд не является незаконным. Однако если выдача этих сумм осуществляется в период неустойчивого финансового состояния организации, особенно при задержке выплаты начисленной оплаты труда из-за отсутствия денежных средств, то данную хозяйственную операцию следует признать неправомерной.

Следует отметить, что внедрение в отечественную учетную практику требования приоритета содержания перед формой должно привести к признанию права бухгалтера на решение проблем учета на основе его профессионального суждения, широко практикуемого в западных странах.

Однако на практике требование приоритета содержания перед формой в отечественном учете по существу не признается. Работники финансовых, налоговых, судебных органов при рассмотрении спорных вопросов по проблемам учета решают их, как правило, с формальных позиций, не признавая за бухгалтером право на профессиональное суждение.

Требование непротиворечивости обуславливает необходимость тождества данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца.

Требование рациональности означает необходимость рационального введения бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации.

Во исполнение данного требования необходимо изучить прежде всего возможности повышения уровня механизации и автоматизации учетных работ на всех этапах, начиная со сбора и регистрации информации (применение современных счетчиков, датчиков, измерительных устройств, мерной тары и т. п.). Следует также изучить рациональность структуры аппарата бухгалтерии, уровень квалификации каждого ее работника и т. д.

Исходя из требования рациональности следует решать многие вопросы по бухгалтерскому учету, например самим составлять первичные документы по списанию затрат на оказываемые услуги сторонним организациям при задержке поступления от них расчетных документов (за потребленную в декабре электроэнергию счета, как правило, поступают в следующем году).

На выбор и обоснование учетной политики влияют следующие факторы:

Организационно-правовая форма организации (акционерное общество, государственное и муниципальное унитарное предприятие, общество с ограниченной ответственностью, производственный кооператив и т. д.);

Отраслевая принадлежность и вид деятельности (промышленность, сельское хозяйство, торговля, строительство, посредническая деятельность и т. д.);

Масштабы деятельности организации (объем производства и реализации продукции, численность работающих, стоимость имущества организации и т. д.);

Управленческая структура организации и структура бухгалтерии;

Финансовая стратегия организации (Например, стремление организации к уменьшению налога на прибыль и налога на имущество будет способствовать выбору таких вариантов учета, которые позволят увеличить себестоимость, – применение ускоренных методов амортизации основных средств, соответствующего метода при оценке израсходованных производственных запасов и т. п. Если для организации, наоборот, важно иметь в отчетности высокие показатели прибыли и рентабельности, то она должна выбирать варианты учета и оценки объектов учета, позволяющие уменьшить текущие затраты на производство продукции и ее реализацию – метод ФИФО при оценке израсходованных производственных запасов и т. п.);

Материальная база (наличие технических средств регистрации информации, компьютерной техники и т. д.);

Степень развития информационной системы в организации, в том числе управленческого учета;

Уровень квалификации бухгалтерских кадров и др.

Основы формирования и раскрытия учетной политики организации установлены ПБУ 1/2008.

Нормы ПБУ 1/2008 распространяются:

В части формирования учетной политики – на все организации;

В части раскрытия учетной политики – на организации, публикующие свою бухгалтерскую отчетность полностью или частично согласно законодательству Российской Федерации, учредительным документам либо по собственной инициативе.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером или иным лицом, на которое в соответствии с законодательством Российской Федерации возложено ведение бухгалтерского учета в организации, и утверждается руководителем организации.

При этом утверждаются:

Выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;

Формы первичных учетных документов, регистров бухгалтерского учета, а также документов для внутренней бухгалтерской отчетности;

Порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;

Правила документооборота и технология обработки учетной информации;

Порядок контроля за хозяйственными операциями;

Другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

При формировании учетной политики организации по каждому конкретному

направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики организация разрабатывает соответствующий способ исходя из настоящих и иных положений по бухгалтерскому учету, а также международных стандартов финансовой отчетности. При этом иные положения по бухгалтерскому учету применяются для разработки соответствующего способа учета аналогичных или связанных фактов хозяйственной деятельности, определений, условий признания и порядка оценки активов, обязательств, доходов и расходов.

Принятую организацией учетную политику необходимо оформить соответствующей организационно-распорядительной документацией (приказами, распоряжениями и т. п.) организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, выбранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные на отдельный баланс) независимо от места их нахождения.

Вновь созданная организация, организация, возникшая в результате реорганизации, оформляет выбранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Филиалы и представительства иностранных организаций, находящиеся на территории Российской Федерации, могут формировать учетную политику исходя из правил, установленных в стране нахождения иностранной организации, если они не противоречат международным стандартам финансовой отчетности.

1.2. Изменение учетной политики

Изменение учетной политики организации может производиться в случаях:

Изменения законодательства Российской Федерации или нормативных правовых актов по бухгалтерскому учету;

Разработки организацией новых способов ведения бухгалтерского учета. Применение нового способа ведения бухгалтерского учета предполагает более достоверное представление фактов хозяйственной деятельности в учете и отчетности организации или меньшую трудоемкость учетного процесса без снижения степени достоверности информации;

Существенного изменения условий деятельности. Существенное изменение условий деятельности организации может быть связано с реорганизацией, сменой собственников, изменением видов деятельности, реструктуризацией производства, значительным расширением или уменьшением объемов деятельности и т. д.

Не считается изменением учетной политики утверждение способа ведения бухгалтерского учета фактов хозяйственной деятельности, которые отличны по существу от фактов, имевших место ранее, или возникли впервые в деятельности организации.

Изменение учетной политики должно быть обоснованным и оформляется в порядке, предусмотренном для учетной политики.

Изменение учетной политики должно вводиться с 1 января года (начала финансового года), следующего за годом его утверждения.

Последствия изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение, движение денежных средств или финансовые результаты деятельности организации, оцениваются в денежном выражении. Оценка производится на основании выверенных организацией данных на дату, с которой применяется измененный способ ведения бухгалтерского учета.

Последствия изменения учетной политики, вызванного изменением законодательства Российской Федерации или нормативными правовыми актами по бухгалтерскому учету, отражаются в бухгалтерском учете и отчетности в порядке, предусмотренном соответствующим законодательством или нормативным актом. Если соответствующее законодательство или нормативный акт не предусматривают порядок отражения последствий изменения учетной политики, то они отражаются в бухгалтерской отчетности ретроспективно, за исключением случаев, когда оценка в денежном выражении таких последствий в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть произведена с достаточной надежностью.

Ретроспективный порядок отражения последствий изменения учетной политики распространяется и на все другие случаи изменения учетной политики.

При использовании ретроспективного порядка исходят из предположения применения измененного способа ведения бухгалтерского учета с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Ретроспективное отражение последствий изменения учетной политики заключается в корректировке входящего остатка по статье «Нераспределенная прибыль» за самый ранний представленный в бухгалтерской отчетности период, а также значений связанных статей бухгалтерской отчетности, раскрываемых за каждый представленный в бухгалтерской отчетности период, исходя из предположения применения новой учетной политики с момента возникновения фактов хозяйственной деятельности данного вида.

Если оценка последствий изменений учетной политики в отношении периодов, предшествующих отчетному, не может быть осуществлена с достаточной надежностью, то измененный способ ведения бухгалтерского учета применяется в отношении соответствующих фактов хозяйственной деятельности, свершившихся после введения измененного способа (перспективно).

Изменения учетной политики, оказавшие или способные оказать существенное влияние на финансовое положение организации, финансовые результаты ее деятельности и (или) движение денежных средств, подлежат обособленному раскрытию в бухгалтерской отчетности.

1.3. Раскрытие учетной политики

Организация должна раскрывать выбранные при формировании учетной политики способы ведения бухгалтерского учета, существенно влияющие на оценку и принятие решений заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности.

Существенными признаются способы ведения бухгалтерского учета, без знания о применении которых заинтересованными пользователями бухгалтерской отчетности невозможна достоверная оценка финансового положения, движения денежных средств или финансовых результатов деятельности организации.

К способам ведения бухгалтерского учета, принятым при формировании учетной политики организации и подлежащим раскрытию в бухгалтерской отчетности, относятся способы амортизации основных средств, нематериальных и иных активов, оценки производственных запасов, товаров, незавершенного производства и готовой продукции, признания выручки от продажи продукции, товаров, работ, услуг и другие существенные способы.

В случае публикации бухгалтерской отчетности не в полном объеме информация об учетной политике подлежит раскрытию как минимум в части, непосредственно относящейся к опубликованным материалам.

Если учетная политика организации сформирована исходя из допущений, предусмотренных ПБУ 1/2008, то эти допущения могут не раскрываться в бухгалтерской отчетности. При использовании других допущений они вместе с причинами их применения раскрываются в бухгалтерской отчетности.

В случае формирования учетной политики из допущений, не предусмотренных ПБУ 1/2008, такие допущения вместе с причинами их применения должны быть раскрыты в бухгалтерской отчетности.

Если при подготовке бухгалтерской отчетности имеется значительная неопределенность в отношении событий и условий, которые могут породить существенные сомнения в применимости допущения непрерывности деятельности, то организация должна указать на такую неопределенность и однозначно описать, с чем она связана.

Существенные способы ведения бухгалтерского учета подлежат раскрытию в пояснительной записке, входящей в состав бухгалтерской отчетности организации за отчетный год.

При изменении учетной политики организация должна раскрывать следующую информацию:

Причину изменений;

Порядок отражения последствий изменений в бухгалтерской отчетности;

Суммы корректировок, связанных с изменением учетной политики, по каждой статье бухгалтерской отчетности за каждый из представленных отчетных периодов, а также по данным о базовой и разводненной прибыли (убытка) на акцию, если организация обязана раскрывать информацию о прибыли приходящейся на одну акцию;

Сумму соответствующей корректировки, относящейся к отчетным периодам, предшествующим представленным в бухгалтерской отчетности, – до степени, практически возможной.

Если изменение учетной политики обусловлено применением нормативного правового акта впервые или изменением нормативного правового акта, раскрытию подлежит факт отражения последствий изменения учетной политики в порядке, предусмотренном нормативным актом.

Бывают ситуации, когда раскрытие информации по отдельному предшествующему отчетному периоду или по отчетным периодам, более ранним в сравнении с представленным, невозможно. Тогда факт невозможности такого раскрытия подлежит раскрытию вместе с указанием отчетного периода, в котором начнется применение соответствующего изменения учетной политики.

Если утвержденный и опубликованный нормативный правовой акт не вступил в силу, организация обязана раскрыть факт его неприменения, а также возможную оценку влияния такого акта на показатели бухгалтерской отчетности за период, с которого начнется применение данного акта.

Промежуточная бухгалтерская отчетность может не содержать информацию об учетной политике организации, если в последней не произошло изменений со времени составления годовой бухгалтерской отчетности за предшествующий год, раскрывшей учетную политику.

Изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, отражаются в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности организации.

Рассмотренные выше правила формирования учетной политики изложены применительно к бухгалтерскому финансовому учету. Особенности формирования учетной политики применительно к бухгалтерскому управленческому и налоговому учету будут рассмотрены в главах 7 и 8.

1.4. Нормативная база формирования учетной политики организации

Формирование учетной политики организации и ведение бухгалтерского учета осуществляется в соответствии с нормативными документами, имеющими разный статус. Одни из них обязательны к применению (Федеральный закон «О бухгалтерском учете», положения по бухгалтерскому учету), другие носят рекомендательный характер (План счетов, методические указания, комментарии).

В зависимости от назначения и статуса нормативные документы целесообразно представить в виде следующей системы:

1-й уровень: законодательные акты, указы Президента РФ и постановления Правительства РФ, регламентирующие прямо или косвенно порядок ведения бухгалтерского учета в организации;

2-й уровень: стандарты (положения) по бухгалтерскому учету и отчетности;

4-й уровень: рабочие документы по бухгалтерскому учету самой организации.

Основным актом 1-го уровня является Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете», который определяет правовые основы бухгалтерского учета, его содержание, принципы, организацию, основные направления бухгалтерской деятельности и составления отчетности, состав хозяйствующих субъектов, обязанных вести бухгалтерский учет и представлять финансовую отчетность.

К 1-му уровню системы следует отнести также Гражданский кодекс Российской Федерации, Налоговый кодекс Российской Федерации, постановление Правительства РФ от 06.03.1998 № 283 «О Программе реформирования бухгалтерского учета в соответствии с международными учетными стандартами финансовой отчетности» и др.

Учетный стандарт (2-й уровень) можно определить как свод основных правил, устанавливающий порядок учета и оценки определенного объекта или их совокупности, а также состав раскрываемой в бухгалтерской отчетности информации. Учетные стандарты (в отечественном бухгалтерском учете – положения) призваны конкретизировать Федеральный закон «О бухгалтерском учете». В настоящее время в России разработано и утверждено 23 положения по бухгалтерскому учету и отчетности (приведены ниже).

На 2-м уровне системы нормативных документов единственным регулирующим органом является Минфин России.

Положение по бухгалтерскому учету обычно включает следующие элементы:

Название и номер;

Общие положения (указывается сфера применения соответствующего ПБУ и условия признания соответствующего объекта учета);

Определения (основные определения и понятия по соответствующему объекту учета);

Оценку (указываются различные виды применяемых оценок по объекту);

Порядок учета (описывается порядок учета наличия и изменения соответствующего объекта учета);

Раскрываемую информацию (указывается состав информации, подлежащий раскрытию в составе информации по учетной политике и в бухгалтерской отчетности).

Отечественные стандарты (ПБУ) в отличие от международных стандартов носят не рекомендательный, а обязательный характер. Большинством ПБУ предусмотрены различные варианты учета соответствующих объектов учета.

Методические рекомендации и инструкции (3-й уровень) призваны конкретизировать учетные стандарты в соответствии с отраслевыми и иными особенностями. Они разрабатываются Минфином России и различными ведомствами (только в промышленности СССР действовало 140 отраслевых инструкций). Значительная часть нормативных документов 3-го уровня приведена в пп. 2.1, 3.1, 4.1, 5.1 и др.

Рабочие документы самой организации (4-й уровень) определяют особенности организации и ведения учета в ней.

Основными рабочими документами организации являются:

Приказ об учетной политике;

Формы первичных учетных документов, утвержденные руководителем;

Графики документооборота;

Рабочий план счетов бухгалтерского учета, утвержденный руководителем;

Формы внутренней отчетности, утвержденные руководителем.

Следует отметить, что многие организации ограничиваются разработкой

приказа об учетной политике. Остальные рабочие документы или отсутствуют (графики документооборота, формы внутренней отчетности), или не утверждены руководителем (формы первичных учетных документов, рабочий план счетов). Подобные организации грубо нарушают порядок ведения бухгалтерского учета, установленный Федеральным законом «О бухгалтерском учете» и другими нормативными документами.

При формировании учетной политики используются следующие основные нормативные документы:

1. Федеральный закон от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете».

2. Гражданский кодекс Российской Федерации (части первая – четвертая).

3. Налоговый кодекс Российской Федерации. Части первая и вторая.

4. Положение по ведению бухгалтерского чета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации (утверждено приказом Минфина России от 29.07.1998 № 34 н, в редакции приказов Минфина России от 18.09.2006 № 116 н, от 26.03.2007 № 26 н, от 24.12.2010 № 186 н).

5. План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций и Инструкция по его применению (утверждены приказом Минфина России от 31.10.2000 № 94 н, в редакции приказа Минфина России от 18.09.2006 № 115 н).

6. Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика предприятия» ПБУ 1/2008 (утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106 н).

7. Положение по бухгалтерскому учету «Учет договоров строительного подряда» ПБУ 2/2008 (утверждено приказом Минфина России от 24.10.2008 № 116 н).

8. Положение по бухгалтерскому учету «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте» ПБУ 3/2006 (утверждено приказом Минфина России от 27.11.2006 № 154 н, в редакции приказов Минфина России от 25.12.2007 № 147 н и от 24.12.2010 № 186 н).

9. Положение по бухгалтерскому учету «Бухгалтерская отчетность организации» ПБУ 4/99 (утверждено приказом Минфина России от 06.07.1999 № 43 н, в редакции приказа Минфина России от 18.09.2006 № 115 н).

10. Положение по бухгалтерскому учету материально-производственных запасов ПБУ 5/01 (утверждено приказом Минфина России от 09.06.2001 № 44 н, в редакции приказов Минфина России от 27.11.2006 № 156 н и от 26.03.2007 № 26 н).

11. Положение по бухгалтерскому учету «Учет основных средств» ПБУ 6/01 (утвержденное приказом Минфина России от 30.03.2001 № 26 н, в редакции приказов Минфина России от 18.09.2006 № 116 н, от 27.11.2006 № 156 н, от 24.12.2010 № 186 н).

12. Положение по бухгалтерскому учету «События после отчетной даты» ПБУ 7/98 (утверждено приказом Минфина России от 25.11.1998 № 56 н, в редакции приказа Минфина России от 20.12.2007 № 143 н).

13. Положение по бухгалтерскому учету «Оценочные обязательства, условные обязательства и условные активы» ПБУ 8/10 (утверждено приказом Минфина России от 13.12.2010 № 167 н).

14. Положение по бухгалтерскому учету «Доходы организации» ПБУ 9/99 (утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 32 н, в редакции приказов Минфина России от 18.09.2006 № Ибн и от 27.11.2006 № 156 н).

15. Положение по бухгалтерскому учету «Расходы организаций» ПБУ 10/99 (утверждено приказом Минфина России от 06.05.1999 № 33 н, в редакции приказов Минфина России от 18.09.2006 № Ибн и от 27.11.2006 № 156 н).

16. Положение по бухгалтерскому учету «Информация о связанных сторонах» ПБУ 11/2008 (утверждено приказом Минфина России от 29.04.2008 № 48 н).

17. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по сегментам» ПБУ 12/2010 (утверждено приказом Минфина России от 08.11.2010 № 143 н).

18. Положение по бухгалтерскому учету «Учет государственной помощи» ПБУ 13/2000 (утверждено приказом Минфина России от 16.10.2000 № 92 н, в редакции приказа Минфина России от 18.09.2006 № 115 н).

19. Положение по бухгалтерскому учету «Учет нематериальных активов» ПБУ 14/2007 (утверждено приказом Минфина России от 27.12.2007 № 153 н в редакции приказа Минфина России от 24.12.2010 № 126 н).

20. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов по займам и кредитам» ПБУ 15/2008 (утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 107 н).

21. Положение по бухгалтерскому учету «Информация по прекращаемой деятельности» ПБУ 16/02 (утверждено приказом Минфина России от 02.07.2002 № 66 н, в редакции приказа Минфина России от 18.09.2006 № 116 н).

22. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расходов на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы» ПБУ 17/02 (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 115 н, в редакции приказа Минфина России от 18.09.2006 № 116 н).

23. Положение по бухгалтерскому учету «Учет расчетов по налогу на прибыль» ПБУ 18/02 (утверждено приказом Минфина России от 19.11.2002 № 114 н, в редакции приказов Минфина России от 11.02.2008 № 23 н и от 24.12.2010 № 186 н).

24. Положение по бухгалтерскому учету «Учет финансовых вложений» ПБУ 19/02 (утверждено приказом Минфина России от 10.12.2002 № 126 н, в редакции приказов Минфина России от 18.09.2006 № 116 н и от 27.11.2006 № 156 н).

25. Положение по бухгалтерскому учету «Информация об участии в совместной деятельности» ПБУ 20/03 (утверждено приказом Минфина России от 24.11.2003 № 105 н, в редакции приказа Минфина России от 18.09.2006 № 116 н).

26. Положение по бухгалтерскому учету «Изменения оценочных значений» ПБУ 21/2008 (утверждено приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106 н).

27. Положение по бухгалтерскому учету «Исправление ошибок в бухгалтерском учете и отчетности» ПБУ 22/2010 (утверждено приказом Минфина России от 28.06.2010 № 63 н).

28. Положение по бухгалтерскому учету «Отчет о движении денежных средств» ПБУ 23/2011 (утверждено приказом Минфина РФ от 02.02.2011 № 11 н).

29. Приказ Минфина России от 02.07.2010 № 66 н «О формах бухгалтерской отчетности организации».

30. Письмо Минфина России от 29.09.2003 № 16-0077/31 «О порядке представления бухгалтерской отчетности организации».

31. Концепция развития бухгалтерского учета и отчетности в Российской Федерации на среднесрочную перспективу (одобрена приказом Минфина России от 01.07.2004 № 180).

32. Проект федерального закона «О бухгалтерском учете».

33. Федеральный закон от 27.07.2010 № 208-ФЗ «О консолидированной финансовой отчетности».

В последующих разделах по ряду объектов учета будут указаны дополнительно источники информации, необходимые для обоснования выбора соответствующего варианта элементов учетной политики.

Вопросы для самоконтроля

1. Изложите понятие учетной политики организации.

2. Кто формирует учетную политику организации?

3. Кем утверждается учетная политика организации?

4. Исходя из каких допущений формируется учетная политика организации?

5. Назовите требования, предъявляемые к формированию учетной политики организации.

6. Какие факторы оказывают влияние на формирование учетной политики организации?

7. В каких случаях можно вносить изменения в учетную политику организации?

8. Каким образом отражаются последствия изменения учетной политики организации?

9. Назовите основные элементы учетной политики.

10. Что следует понимать под способом ведения бухгалтерского учета?

В соответствии с законодательством России все предприятия обязаны составлять учетную политику, представляющую собой основополагающий документ (либо документы), который четко регламентирует особенности бухгалтерского и налогового учета в определенном периоде.

Формирование учетной политики - это непростая задача, для решения которой необходим анализ законодательства (действующего и (или) еще не вступившего в силу), изучение бизнес-процессов предприятия, различных вариантов развития и т.д., на основе которых вырабатываются наиболее оптимальные варианты учета тех или иных хозяйственных операций.

Наши специалисты составят учетную политику компаниям, а также окажут услуги по изменению в предусмотренных случаях для целей:

• Бухгалтерского учета;
• Налогового учета.

Стоимость и особенности ее определения

На сайте Юридической компании ЮСТЕНА указана приблизительная стоимость формирования и изменения. Цены зависят от системы налогообложения, видов деятельности и других существенных особенностей бизнеса.

Фиксированная цена определяется в индивидуальном порядке после получения нашими специалистами всех необходимых данных, которые могут иметь значение для ее определения.

Полученные данные будут храниться как конфиденциальная информация, доступны ограниченному числу специалистов и использованы с одной целью - исключительно для оценки предстоящей работы.

Выезд нашего специалиста для определения стоимости услуг в пределах Москвы осуществляется бесплатно.

ДЛЯ ЦЕЛЕЙ БУХГАЛТЕРСКОГО УЧЕТА

В соответствии со статьей 8 Федерального закона от 06.12.2011 № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» учетная политика - это совокупность способов ведения экономическим субъектом бухгалтерского учета.

На основании Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008) под учетной политикой понимается принятая организацией совокупность способов ведения бухгалтерского учета, первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов ее хозяйственной деятельности.

Формирование учетной политики

Организация должна самостоятельно формировать свою учетную политику, руководствуясь законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и отраслевыми стандартами.

Формирование своих учетных политик для целей бухгалтерского и (или) налогового учета компания осуществляет исходя из своих индивидуальных особенностей.

Формирование учетной политики в отношении конкретного объема бухгалтерского учета должно осуществляться с учетом выбора организацией способа ведения бухгалтерского учета из способов, допускаемых федеральными стандартами.

В случае, когда в отношении конкретного объекта бухгалтерского учета федеральными стандартами не установлен способ ведения бухгалтерского учета, то такой способ самостоятельно разрабатывается компанией исходя из требований, установленных законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами.

Кем формируется

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером либо иным уполномоченным лицом ответственным за ведение бухгалтерского учета на основе Положения по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008).

При этом следует учитывать, что указанное положение применяется в части, не противоречащей Федеральному закону от 06.12.2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете».

Положение об учетной политике организации

Положение об учетной политике является одним из основных документов в организации.

Указанное положение представляет собой документ, которым в своей деятельности обязаны руководствоваться все работники предприятия, связанные с решением вопросов, относящихся к учетной политике.

Иные распорядительные документы предприятия не должны противоречить такому положению.

Требования, предъявляемые к учетной политике компании

Бухгалтер должен руководствоваться следующими требованиями, отраженными в п.6 ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»:

1. Первое требование - это установление полноты и достоверности отражения совершаемых финансово-хозяйственных операций в бухгалтерском учете и бухгалтерской (финансовой) отчетности;

2. Требование своевременности призвано обеспечивать своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности;

3. Требование осмотрительности - приоритет признания в бухгалтерском учете расходов и обязательств по сравнению с признанием возможных доходов и активов, не допуская при этом создания скрытых резервов;

4. Требование приоритета содержания перед формой - отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности, исходя не столько из их правовой формы, сколько из их экономического содержания и условий деятельности предприятия;

5. Непротиворечивость отчетной информации подразумевает отсутствие ситуации, при которой одни отчетные показатели в одной и той же отчетности противоречили бы другим;

6. Рациональное ведение бухгалтерского учета - это отражение фактов хозяйственной жизни, исходя из условий деятельности и величины организации.

Порядок изменения учетной политики

Учетная политика в целях бухгалтерского учета применяется компанией последовательно из года в год. Ее изменение в организации может производиться при наступлении следующих условий:

• изменение требований, которые установлены законодательством Российской Федерации о бухгалтерском учете, федеральными и (или) отраслевыми стандартами;
• разработка или выбор нового способа ведения бухгалтерского учета, применение которого приводит к повышению качества информации об объекте бухгалтерского учета;
• существенное изменение условий деятельности предприятия.

В целях обеспечения сопоставимости бухгалтерской (финансовой) отчетности за несколько лет изменение учетной политики в компании производится с начала отчетного года, если иное не обусловлено причиной такого изменения.

Изменение учетной политики организации оформляется отдельным приказом или распоряжением ее руководителя.

Утверждение учетной политики компании

Принятая организацией учетная политика утверждается приказом или распоряжением лица ответственного за организацию и состояние бухгалтерского учета, как правило, это директор. Учетная политика оформляется на бумажном носителе.

При отсутствии изменений, учетная политика не утверждается ежегодно. В случае необходимости утверждаются только сами изменения к учетной политике.

Приложения к учетной политике организации

К учетной политике необходимо утвердить следующие приложения:

Рабочий план счетов, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета;

Формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций предприятия;

Порядок проведения инвентаризации, методы оценки видов имущества и обязательств;

Правила документооборота и технология обработки учетной информации;

Порядок контроля над хозяйственными операциями и другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Статьей 19 Федерального закона № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» установлена обязанность организовать и осуществлять в организации внутренний контроль фактов хозяйственной жизни.

На организации, бухгалтерская (финансовая) отчетность которых подлежит обязательному аудиту, также возложена обязанность организовать внутренний контроль ведения бухгалтерского учета и составления бухгалтерской (финансовой) отчетности.

Исключение составляют случаи, когда руководитель организации возложил обязанность ведения бухгалтерского учета на себя.

Порядок предоставления бухгалтерской (финансовой) отчетности (внутренней, промежуточной).

ДЛЯ ЦЕЛЕЙ НАЛОГОВОГО УЧЕТА

Согласно п.2 ст.11 Налогового кодекса учетная политика - это выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Для целей налогообложения она применяется с 1 января года, следующего за годом утверждения ее соответствующим приказом или распоряжением руководителя компании.

Последовательность применения налоговой учетной политики

В отличие от Федерального закона от 06.12.2011 года № 402-ФЗ «О бухгалтерском учете» Налоговый кодекс РФ не содержит требование о применении учетной политики последовательно из года в год, в тоже время следует отметить что, любое изменение налоговой учетной политики должно быть обосновано.

Учетная политика как отражение способов ведения налогового учета

Учетная политика должна содержать особенности учета только по тем налогам, плательщиком которых, является организация.

Учетная политика является документом, отражающим специфику способов ведения налогового учета и (или) исчисления налога и (или) уплаты налога в случаях, когда:

Налоговое законодательство содержит положения, позволяющие делать выбор из нескольких вариантов, предусмотренных законодательством и (или) прямо не предусмотренных законодательством, но не противоречащих ему;

Налоговое законодательство содержит лишь общие положения, но не содержит конкретных способов ведения налогового учета или порядка исчисления и (или) уплаты налога;

Налоговое законодательство содержит неясные, неоднозначные или противоречивые нормы;

Налоговое законодательство любым иным образом делает возможным или не запрещает применение налогоплательщиком способов учета, установленных учетной политикой.

Под формированием учетной политики понимается выбор и обоснование одного из нескольких допускаемых законодательством и нормативными актами способов организации и ведения бухгалтерского учета .

Процесс формирования учетной политики состоит из следующих этапов:

• 1) определение объектов бухгалтерского учета, в отношении которых должна быть разработана учетная политика;
• 2) выявление, анализ и оценка факторов, под влиянием которых производится выбор способов ведения бухгалтерского учета;
• 3) выбор и обоснование исходных положений построения учетной политики;
• 4) идентификация потенциально пригодных для применения предприятием способов ведения бухгалтерского учета по каждому приему и объекту учета;
• 5) отбор способов ведения бухгалтерского учета, пригодных для применения предприятием;
• 6) оформление выбранной учетной политики.

Учетная политика организации формируется главным бухгалтером (бухгалтером) и утверждается руководителем организации .

При этом утверждаются:

• § выбранные организацией варианты учета и оценки объектов учета;
• § рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• § формы первичных учетных документов, применяемых для оформления фактов хозяйственной деятельности, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• § порядок проведения инвентаризации активов и обязательств организации;
• § правила документооборота и технология обработки учетной информации;
• § порядок контроля за хозяйственными операциями;
• § другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета.

Общие принципы и правила организации бухгалтерского учета определены на основании Положения о бухгалтерском учете и отчетности в Российской Федерации и других нормативных документов. При их реализации в учетной политике конкретного предприятия необходимо исходить из допущений об имущественной обособленности предприятия, непрерывности его деятельности, последовательном применении учетной политики, временной определенности фактов хозяйственной деятельности .

Для примера рассмотрим учетную политику взятого предприятия ООО "Даймонд".

Для того чтобы понять какими способами ведётся бухгалтерский учет в ООО "Виктори", необходимо ознакомится с учётной политикой Общества (Приложение № 1). Начнем с того, что Общество с ограниченной ответственностью "Виктори" осуществляет свою деятельность на территории Российской Федерации с 20 августа 2003 года, о чём свидетельствует запись в Едином государственном реестре юридических лиц произведённая в соответствии с Федеральным законом "О государственной регистрации юридических лиц". Межрайонной инспекцией МНС России № 39 по г. Москве присвоила ООО "Виктори" основной государственный регистрационный номер и выдала Свидетельство о государственной регистрации юридического лица.

ООО "Виктори" было создано на основании Решения учредителя № 1 "О создании ООО "Виктори" от 05.08.03. Гражданин РФ Фёдоров Константин Николаевич в соответствие с действующим гражданским законодательством РФ и Федеральным законом РФ "Об обществах с ограниченной ответственностью" № 14-ФЗ решил создать ООО "Виктори", где 100 % уставного капитала принадлежит единственному участнику Фёдорову Константину Николаевичу. На момент государственной регистрации уставный капитал Общества оплачен на 100 % - денежными средствами в размере 10.000 рублей. В Решении учредителя № 1 утверждено также место нахождения Общества и место нахождения исполнительного органа (Генерального директора): РФ, 123362, г. Москва, ул. Свободы, д. 45.

Основными видами деятельности Общества в соответствии с Уставом является огранка драгоценных камней и оптовая торговля.

Основным законодательным актом, регламентирующим вопросы учетной политики организации, является Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете".

Учетная политика данной организации состоит из 29 положений, которые приведены ниже см. Приложения 1, 2.

Имущественная обособленность означает, что имущество и обязательства предприятия существуют отдельно от имущества и обязательств собственников. На балансе предприятия может быть отражено лишь то имущество, которое согласно законодательству признается его собственностью, все прочие ценности должны учитываться за балансом. Эти обеспечивается основа для определения действительного имущественного и финансового состояния предприятия.

Непрерывность деятельности предприятия означает, что, принимая какое-либо решение по вопросам учетной политики, исходят из того, что предприятие будет продолжать свою деятельность в обозримом будущем и у него отсутствует намерение или необходимость ликвидации или существенного сокращения деятельности и, следовательно, обязательства будут погашаться в установленном порядке.

Принцип находит свое отражение в порядке оценки имущества предприятия, которую не следует проводить с расчетом на то, что предприятие может быть ликвидировано на ту или иную отчетную дату.

Под последовательным применением учетной политики понимается то, что избранные предприятием способы ведения бухгалтерского учета применяются последовательно от периода к другому. Изменения в проводимую предприятием учетную политику должны быть целесообразны и обоснованы.

Временная определенность фактов хозяйственной деятельности предприятия означает, что эти факты относятся к тому отчетному периоду, в котором они имели место независимо от фактического времени поступления или выплаты денежных средств, связанных с этими фактами. Это означает, что:

• · факты хозяйственной деятельности подлежат отражению в бухгалтерском учете за учетный период, в котором они имели место или по мере их совершения;
• · все доходы и расходы, полученные или выплаченные в отчетном периоде, считаются доходами и расходами отчетного периода независимо от фактического времени поступлений или выплаты денежных средств.

Учетная политика организации должна обеспечивать:

• 1. Требование полноты - полноту отражения в бухгалтерском учете всех фактов хозяйственной деятельности;
• 2. Требование своевременности - своевременное отражение фактов хозяйственной деятельности в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности;
• 3. Требование осмотрительности - большую готовность к признанию в бухгалтерском учете расходов и обязательств, чем возможных доходов и активов, не допуская создания скрытых резервов;
• 4. Требование приоритета содержания перед формой - отражение в бухгалтерском учете фактов хозяйственной деятельности исходя не только из их правовой основы, но и из экономического содержания фактов и условий хозяйствования;
• 5. Требование непротиворечивости - тождество данных аналитического учета оборотам и остаткам по счетам синтетического учета на последний календарный день каждого месяца;
• 6. Требование рациональности - рациональное ведение бухгалтерского учета исходя из условий хозяйственной деятельности и величины организации. .

Указанные принципы должны составлять основу разработки и принятия предприятием своей учетной политики. Несоблюдение их может исказить картину имущественного и финансового положения предприятия.

Принятая предприятием исходя из рассмотренных допущений и требований, учетная политика обеспечивает целостность системы бухгалтерского учета на предприятии.

При формировании учетной политики организации по конкретному направлению ведения и организации бухгалтерского учета осуществляется выбор одного способа из нескольких, допускаемых законодательством и нормативными актами по бухгалтерскому учету. Если по конкретному вопросу в нормативных документах не установлены способы ведения бухгалтерского учета, то при формировании учетной политики осуществляется разработка организацией соответствующего способа, исходя из положений по бухгалтерскому учету.

На выбор варианта учетной политики влияют следующие факторы:

• · правовой и организационно-экономический статус предприятия (форма собственности, организационно-правовая форма, отрасль и вид деятельности, размеры);
• · текущие и долгосрочные цели предпринимательства (привлечение дополнительных финансовых ресурсов, укрепление конкурентных позиций на рынке и др.);
• · особенности деятельности - производственной (технологическая структура, потребляемые ресурсы), коммерческие (организация снабжения и сбыта, система и форма расчетов), финансовой (взаимоотношения с банками, налоговыми органами), управленческой (структура, зависимость от собственников, отчетность перед ними);
• · кадровое обеспечение - уровень квалификации персонала;
• · хозяйственная ситуация - развитость инфраструктуры рынка, состояние бухгалтерского и налогового законодательства.

Учетная политика, избранная организацией, подлежит оформлению соответствующей документацией, основное назначение которой состоит в том, чтобы зафиксировать составляющие учетной политики, обеспечить единообразную и по возможности точную реализацию их всеми структурными подразделениями и каждым исполнителем организации. Необходимость в этом обусловливается двумя факторами. Во-первых, нормальная деятельность организации невозможна без упорядоченности ее внутренней жизни, одним из аспектов которой является бухгалтерский учет. Во-вторых, влияние учетной политики (главным образом составляющих ее методических приемов и способов) на результаты работы организации столь существенно, что требует решения (формального и по существу) ее первого руководителя .

К числу документов, оформляющих учетную политику, в частности, относятся приказы и распоряжения руководителя организации (приложение 1), внутренние правила, инструкции, положения, регламенты и процедуры, решения собственников (общего собрания акционеров, участников товарищества и др.). Выбор типа документа зависит от внутреннего распорядка организации и характера закрепляемого в нем вопроса учетной политики. Организации, основанные на единоначалии, наиболее часто используют в данной области такой вид распорядительных документов, как приказ руководителя (генерального директора, президента и т. п.).

Большое значение для оформления учетной политики имеют разного рода проектные материалы по организации бухгалтерского учета (графики документооборота, план организации бухгалтерского учета, рабочие проекты автоматизированного ведения учета, должностные инструкции и др.). Цель их издания - оформить порядок применения тех или иных способов, избранных организаций, а также технические аспекты использования различных элементов учетной политики.

Помимо документов, специально посвященных учетной политике, важны учредительные документы (устав, учредительный договор и др.), закладывающие основы построения хозяйственной и управленческой систем организации. Наряду с определением предмета деятельности организации, ее статуса, порядка функционирования учредительные документы должны отражать ряд вопросов бухгалтерского учета. Обычно в них включают следующие формулировки:

• · бухгалтерский учет и отчетность ведутся в соответствии с требованиями, установленными действующим законодательством (включение этого положения избавляет от необходимости подробно описывать методику и процедуры бухгалтерского учета);
• · отчетным годом для ведения бухгалтерского учета считается период с 1 января по 31 декабря включительно;
• · финансовые результаты деятельности устанавливаются по данным годового бухгалтерского отчета (если собственники согласовали промежуточные отчетные даты, например на 1-е число каждого месяца, квартала, по состоянию на которые они хотят получать информацию о финансово-хозяйственной деятельности организации, состоянии ее имущества и счета прибылей и убытков, то учредительные документы должны фиксировать такие даты) .

Очевидно, что различные составляющие учетной политики оформляются документами разного уровня. Методические, организационные и отдельные технические способы ведения бухгалтерского учета должны быть зафиксированы в приказах и распоряжениях руководителя организации, ибо согласно действующему законодательству именно на нем лежит вся полнота ответственности за организацию бухгалтерского учета и создание необходимых условий для правильного его ведения. Большая же часть технических способов ведения учета может регламентироваться инструкциями и правилами, устанавливаемыми главным бухгалтером, а также проектными материалами по организации учета в организации.

Способы ведения бухгалтерского учета, избранные организацией при формировании учетной политики, применяются с 1 января года, следующего за годом утверждения соответствующего организационно-распорядительного документа. При этом они применяются всеми филиалами, представительствами и иными подразделениями организации (включая выделенные в отдельный баланс), независимо от места их нахождения.

Вновь созданная организация оформляет избранную учетную политику до первой публикации бухгалтерской отчетности, но не позднее 90 дней со дня государственной регистрации. Принятая такой организацией учетная политика считается применяемой со дня приобретения прав юридического лица (государственной регистрации).

Уклонение организации от обязанностей по формированию учетной политики может быть квалифицированно налоговым органом как грубое нарушение правил учета доходов и расходов и объектов налогообложения, выражающееся в данном случае в отсутствии методологии (способов ведения бухгалтерского учета) и, как следствие, в неправильном отражении хозяйственных операций на счетах бухгалтерского учета и отчетности.

Одним из элементов учетной политики является рабочий план счетов. План счетов - система бухгалтерских счетов, предусматривающих их количество, группировку и цифровое обозначение в зависимости от объектов и целей учёта. В План счетов включаются как синтетические (счета первого порядка), так и связанные с ними аналитические счета (субсчета или счета второго порядка). Построение плана счетов обеспечивает согласованность учётных показателей с показателями действующей отчётности.

С 1 января 2002 года применяется План счетов бухгалтерского учета финансово-хозяйственной деятельности организаций, утвержденный приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. N 94н (действует с учетом изменений и дополнений, внесенных Приказов Минфина РФ от 07.05.2003 N 38н, от 18.09.2006 N 115н). Руководствуясь этим Планом, организация составляет рабочий план счетов. В рабочем плане счетов указываются синтетические счета, на которых будут отражаться совершаемые организацией операции. Номера, названия, структура и назначение счетов рабочего плана должны соответствовать общему Плану счетов. К синтетическим счетам организация может открывать субсчета.

По согласованию с Минфином России (посредством направления письма) организации разрешается включать в рабочий план счетов дополнительные синтетические счета, не указанные в Плане счетов. Они открываются на свободных номерах Плана.

В рабочем плане счетов также следует отразить порядок ведения организацией аналитического учета с указанием синтетических счетов, к которым будут открыты аналитические счета. При этом номера и названия аналитических счетов можно не указывать.

В ООО "Виктори" дополнительные синтетические счета не вводились, а также субсчета к уже имеющимся синтетическим счетам не открывались. На некоторых счетах организован аналитический учёт. Например, на счёте 20 "Основное производство" аналитический учёт ведётся по видам выпускаемой продукции (бриллианты целые, бриллианты распиленные и др.), а также по видам затрат на производство (аренда станков, распиловка сырья, ремонт инструментов и др.).

Понятие и значение учетной политики

В бухгалтерском учете под учетной политикой организации понимается принятая ею совокупность способов ведения бухгалтерского учета - первичного наблюдения, стоимостного измерения, текущей группировки и итогового обобщения фактов хозяйственной деятельности. Такое определение дано как в ПБУ 1/98 «Учетная политика организации», так и во вступающем в силу в 2009 году ПБУ 1/2008.

Для целей налогообложения учетная политика определена (далее - НК РФ) как выбранная налогоплательщиком совокупность допускаемых Кодексом способов (методов) определения доходов и (или) расходов, их признания, оценки и распределения, а также учета иных необходимых для целей налогообложения показателей финансово-хозяйственной деятельности налогоплательщика.

Роль учетной политики в организации всего учетного процесса крайне велика. Это связано с тем, что действующие нормативно-правовые акты в ряде случаев допускают выбор юридическим лицом способа организации учета из нескольких, определенных соответствующим нормативно-правовым актом, а иногда даже устанавливают обязанность разработать соответствующий порядок самостоятельно. В качестве «классического» примера последней ситуации можно назвать установленную п. 7 обязанность налогоплательщика вести раздельный учет при совмещении ЕНВД и иного режима (иных режимов) налогообложения, когда законодатель вообще не указал, каким образом и на основе каких показателей такой раздельный учет должен быть организован.

В этой связи учетная политика организации выполняет сразу несколько функций.
Во-первых, учетная политика представляет собой руководство по организации и ведению учета внутри компании - правила, установленные для всех работников организации, принимающих участие в учетном процессе. Данная функция приобретает особую актуальность для организаций, имеющих обособленные подразделения, самостоятельно ведущие учет результатов своей финансово-хозяйственной деятельности. В этом случае качественная учетная политика часто выступает единственным способом надлежащей организации унифицированного учета.

Во-вторых, грамотно сформированная учетная политика - это очень весомый аргумент для предотвращения или, по крайней мере, решения в свою пользу споров с налоговыми органами . Не секрет, что чем подробнее (в случае отсутствия противоречий с действующим законодательством) учетная политика определяет правила ведения учета в каждом конкретном случае, тем сложнее проверяющим оспорить правомерность их применения.

Наконец, в-третьих, учетная политика - это нередко и мощный инструмент оптимизации. Здесь уместно оговориться, что учетная политика может обеспечивать не только оптимизацию налогообложения, но и в очень многих случаях оптимизацию учетного процесса с точки зрения снижения его трудоемкости, повышения качества представления и группировки учетной информации и т.п . Например, применение одинаковых правил формирования стоимости товаров в бухгалтерском и налоговом учете путем включения в стоимость приобретения покупных товаров расходов, связанных с их приобретением (на основании ), позволяет вести бухгалтерский и налоговый учет одновременно и в то же время избежать необходимости применения ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций», потенциально несущей повышенный риск совершения ошибок.

Разработка и принятие учетной политики

Учетная политика - это комплексный документ, касающийся, однако, только одного аспекта организации учетного процесса - методологии учета. Следует помнить, что пунктом 3 ст. 6 Федерального закона от 21.11.1996 № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» (далее - Закон) и определены перечни документов, утверждаемых либо одновременно с учетной политикой, либо как приложения к ней. Он включает в себя:

• рабочий план счетов бухгалтерского учета, содержащий синтетические и аналитические счета, необходимые для ведения бухгалтерского учета в соответствии с требованиями своевременности и полноты учета и отчетности;
• формы первичных учетных документов, применяемых для оформления хозяйственных операций, по которым не предусмотрены типовые формы первичных учетных документов, а также формы документов для внутренней бухгалтерской отчетности;
• порядок проведения инвентаризации и методы оценки видов имущества и обязательств;
• правила документооборота и технологию обработки учетной информации;
• порядок контроля за хозяйственными операциями, а также другие решения, необходимые для организации бухгалтерского учета;
• формы регистров налогового учета и порядок отражения в них аналитических данных налогового учета, данных первичных учетных документов.

Исходя из сложившейся практики, рабочий план счетов, как правило, утверждается в качестве приложения к учетной политике. Приложением к ней в силу требования закона выступают и формы регистров налогового учета. Остальные же названные документы чаще утверждаются в качестве самостоятельных локальных нормативных актов. Это связано с тем, что по традиции учетная политика вместе с рабочим планом счетов, обеспечивающим ее реализацию, утверждается на каждый финансовый год перед его началом. В то же время график документооборота, формы первичных учетных документов, порядок проведения инвентаризации и иные аналогичные «системные» документы, применяемые из года в год, не меняются, а лишь при необходимости корректируются.

Лицом, ответственным за разработку учетной политики организации, является ее главный бухгалтер (п. 2 ст. 7 Закона) или иное лицо, на которое в соответствии с законодательством РФ возложено ведение бухгалтерского учета (п. 4 ПБУ 1/2008).
Утверждается учетная политика внутренним распорядительным документом организации (п. 3 ст. 6 Закона, п. 12 ) - это, как правило, приказ или распоряжение ее руководителя. Аналогичными документами вводятся в действие и иные документы, утверждаемые вместе с ней.

Не секрет, что на практике сотрудники налоговых органов требуют представления им учетной политики на следующий год одновременно с представлением годовой отчетности за предыдущий год. Однако следует помнить, что в законодательстве такое требование не содержится, поэтому выполнять его налогоплательщик не обязан - представить в налоговый орган без его специального требования налогоплательщик может только в виде своей доброй воли.

Изменения учетной политики 2009 года

Ежегодно при утверждении учетной политики на очередной финансовый год главный бухгалтер отслеживает изменения, произошедшие в действующих нормативно-правовых актах, влияющие на порядок ведения учета и, соответственно, на содержание учетной политики.

Напомним, что и Закон, и Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» устанавливают принцип последовательности учетной политики. Однако изменение законодательства является достаточным и, более того, наиболее распространенным основанием для связанной с ним корректировки учетной политики.

Рассмотрим кратко основные изменения, произошедшие к настоящему времени, которые следует учесть при разработке учетной политики организации - как для целей бухгалтерского учета, так и для целей налогообложения - на 2009 год.

Новое ПБУ об учетной политике .

Приказом Минфина России от 06.10.2008 № 106н было утверждено Положение по бухгалтерскому учету «Учетная политика организации» (ПБУ 1/2008), которое вступает в силу с 1 января 2009 года. В целом данное положение аналогично прежнему, действующему в настоящее время ПБУ 1/98, однако содержит и ряд новшеств.

Во-первых, в отличие от ранее действовавшего порядка учетная политика организации может изменяться и не с начала года, если это обусловлено причиной такого изменения (п. 12 ПБУ 1/2008). Данное изменение нормативно закрепляет порядок, фактически применяемый достаточно давно. Напомним, что еще в 2006 году, когда вступил в силу приказ Минфина России от 12.12.2005 № 147н, финансовое ведомство разъясняло, что новая редакция ПБУ 6/01 «Учет основных средств» применяется в отношении объектов, принятых к учету в 2006 году (письма Минфина РФ от 20.06.2006 № 07-05-06/148, от 02.06.2006 № 07-05-06/133 и др.), хотя сами изменения были опубликованы только в конце января 2006 года.

Во-вторых, добавлено положение о том, что при отсутствии в нормативных актах определенных способов ведения учета по конкретному вопросу формирование учетной политики в этой части осуществляется не только исходя из ПБУ, но и исходя из Международных стандартов финансовой отчетности . Таким образом, при разработке положений учетной политики бухгалтеру необходимо будет ориентироваться также и на требования МСФО.

В-третьих, более подробно регламентирован, оставшись по сути аналогичным, порядок раскрытия последствий изменения учетной политики в бухгалтерской отчетности.

Новое ПБУ об изменении оценочных значений.

Тем же приказом Минфин России утвердил новое, 21-е ПБУ - ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений», также вступающее в силу с начала 2009 года. Положение вводит новое для российских стандартов бухгалтерского учета понятие «оценочные значения» и определяет их примерный состав. В частности, оценочными значениями признаются величины резервов (по сомнительным долгам и др.), сроки полезного использования основных средств и нематериальных активов и др.

При формировании учетной политики на 2009 год, таким образом, организации нужно будет определить, в какие сроки и в каком порядке будет осуществляется тестирование каждого из отраженных в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности оценочных значений на необходимость их изменения.

Новые правила устанавливают, что результат изменения оценочного значения отражается в составе доходов или расходов организации в текущем (а при необходимости - и в будущих) периоде, кроме изменения, непосредственно влияющего на величину капитала организации. В последнем случае такое изменение непосредственно корректирует соответствующую статью (статьи) капитала. Естественно, что любое изменение оценочных значений (и его последствия) организации необходимо раскрыть в пояснительной записке к бухгалтерской отчетности.

Новое ПБУ об учете расходов по кредитам и займам.

ПБУ 15/2008, вступающее в силу с бухгалтерской отчетности 2009 года, в отличие от ранее утвержденного ПБУ 15/01 регулирует только порядок учета расходов по займам и кредитам, но не порядок учета самих кредитов и займов. В частности, в нем отсутствует положение, позволяющее учитывать задолженность по долгосрочному займу или кредиту, до погашения которой остается менее года, в составе долгосрочной до момента ее погашения (при этом обязанность разделения задолженности на долгосрочную и краткосрочную, отраженная в утвержденных Приказом Минфина РФ от 22.07.2003 № 67н образцах форм бухгалтерской отчетности, по-прежнему сохраняется).

Новшеством ПБУ 15/2008 является возможность учитывать начисленные проценты или дисконт по заемным обязательствам (в том числе ценным бумагам) как по мере их начисления в соответствии с условиями договора, так и равномерно в течение срока действия договора займа или выплаты денежных средств по векселю . Свой выбор организации необходимо закрепить в учетной политике. При этом следует учитывать, что применение второго (равномерного) способа признания процентов позволяет сблизить бухгалтерский и налоговый учет, так как п. 8 для целей налогообложения прибыли предусмотрен аналогичный порядок.

По-прежнему включаются в стоимость инвестиционного актива проценты по займам и кредитам, привлеченным для его создания и/или приобретения. Поэтому организации в учетной политике, как и ранее, следует определить критерии признания актива инвестиционным. В то же время новшеством ПБУ 15/2008 является установленная им обязанность организации включать в стоимость инвестиционного актива в том числе и проценты по займам (кредитам), полученным на общие цели, если они фактически использованы в связи с приобретением (сооружением) инвестиционного актива .

Новое ПБУ о раскрытии информации о связанных сторонах.

Новое ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах» появилось в середине 2008 года и должно применяться уже при составлении годовой бухгалтерской отчетности за 2008 год, тем не менее многие организации учтут его требования при формировании учетной политики только на 2009 год. Главное изменение коснулось состава лиц, обязанных применять ПБУ: если ранее ПБУ 11/2000 «Информация об аффилированных лицах» распространялось только на акционерные общества, то ПБУ 11/2008 обязаны применять все коммерческие организации, кроме кредитных (по-прежнему его могут не применять малые предприятия).
При формировании учетной политики организация, применяющая ПБУ 11/2008, должна, как минимум, определить:

• перечень лиц, являющихся связанными сторонами организации, и/или принципы включения в этот перечень юридических и физических лиц;
• конкретный состав и форму раскрытия (в том числе порядок представления) информации, подлежащей раскрытию в соответствии с ПБУ 11/2008;
• порядок построения аналитического учета, обеспечивающего получение информации о связанных сторонах, которая подлежит раскрытию организацией.

Новый порядок применения нелинейного метода начисления амортизации для целей налогообложения прибыли.
Федеральным законом от 22.07.2008 № 158-ФЗ были внесены изменения в ст. - , а также введены новые ст. - , которые установили, в том числе, новый порядок начисления амортизации с использованием нелинейного метода.

С 1 января 2009 года амортизация нелинейным методом будет начисляться не по каждому основному средству, а суммарно по каждой амортизационной группе (подгруппе). Для расчета месячной суммы амортизации суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы) умножается на норму амортизации, определенную Кодексом для соответствующей группы, и делится на 100. При этом ежемесячно сумма начисленной амортизации уменьшает суммарный баланс соответствующей амортизационной группы (подгруппы).

В связи с этим изменением при разработке учетной политики для целей налогообложения на 2009 год налогоплательщики, которые собираются применять нелинейный метод начисления амортизации, должны предусмотреть отражение в аналитических регистрах налогового учета всей информации, предусмотренной частью третьей , в частности:

• о принятых организацией сроках полезного использования основных средств и нематериальных активов;
• о сумме начисленной амортизации по амортизируемым основным средствам и нематериальным активам за период с даты начала начисления амортизации до конца месяца, в котором такое имущество реализовано (выбыло), - для объектов, амортизация по которым начисляется линейным методом;
• о сумме начисленной амортизации и суммарном балансе каждой амортизационной группы и каждой амортизационной подгруппы (при применении нелинейного метода начисления амортизации);
• об остаточной стоимости объектов амортизируемого имущества, входящих в амортизационные группы (подгруппы), при выбытии объектов амортизируемого имущества.

В заключение хотелось бы напомнить, что изменения учетной политики на год, следующий за отчетным, согласно п. 23 ПБУ 1/98 и п. 25 ПБУ 1/2008 объявляются в пояснительной записке, входящей в состав годовой бухгалтерской отчетности организации.

Учетная политика (УП) — это документально утвержденная совокупность способов ведения бухгалтерского и налогового учета в учреждении, а также методов формирования промежуточной и итоговой отчетности. Каждый хозяйствующий субъект самостоятельно разрабатывает ее с целью выбора вариантов учета в рамках действующего законодательства.

Кто должен разрабатывать

Ответственность за формирование учетной политики организации несет непосредственно главный бухгалтер учреждения. Руководитель же отвечает за сам процесс организации бухучета, за соблюдение норм и правил действующего законодательства при исполнении финансово-экономической деятельности хозяйствующего субъекта (ст. 6 402-ФЗ от 06.12.2011).

Формирование учетной политики организации возлагается на главного бухгалтера или же на должностное лицо, уполномоченное на ведение в учреждении бухучета. Разработанная и согласованная УП утверждается приказом (распоряжением) руководителя предприятия. Формальный вид приказа или распоряжения учреждение регламентирует самостоятельно.

Ключевой нормативно-правовой акт, регламентирующий разработку УП для предприятий, — это положение по бухгалтерскому учету ПБУ 1/2008.

УП так же, как и приказ о ее утверждении, — это внутриорганизационные документы, разграничивающие нормы ответственности руководителя и главного бухгалтера за процесс разработки комплекса мер по ведению бухучета.

Зачем нужна

Сформировать учетную политику в организации необходимо для целей разработки положений налогового и бухучета, а также для согласования следующих ее приложений:

• рабочий план счетов бухучета;
• формы первичных документов;
• правила и порядок инвентаризации;
• методология оценки активов и др.

Сроки и порядок формирования

Учетная политика организации формируется, в соответствии с п. 9 ПБУ 1/2008, не позднее 90 дней с момента регистрации нового предприятия.

Способы, методы и положения бухгалтерского учета, прописанные в УП учреждения, вступают в силу с 1 января периода (года), следующего за годом ее утверждения.

Внесенные в действующую УП изменения утверждаются в текущем году, однако в силу вступают с периода, следующего за годом утверждения, внесение дополнений производится непосредственно в дату необходимости внесения таких дополнений.

Все решения о дополнениях и изменениях положений УП производятся с целью приведения этого основополагающего документа в соответствие с действующим законодательством.

Ответственность

В связи с тем, что регламент УП утверждается приказом, подписываемым руководителем, последний несет ту же меру ответственности за разработку способов ведения бухгалтерского и налогового учета, что и главный бухгалтер.